On-line 3měsíční
intenzivní studium
DPH 2021

Input:

Zboží v EU - pořízení

14.10.2021, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Zboží v EU - pořízení

Ing. Jan Ambrož, Mgr. Radmila Kulková

Obecné principy pohybu zboží v rámci EU jsou popsány v článku Zboží v EU a z nich vyplývá, že při pořízení zboží z EU vzniká povinnost přiznat daň pořizovateli zboží, přestože sám de facto zdanitelné plnění neuskutečňuje. Jde o tzv. přenos daňové povinnosti (revers charge) v původním významu tohoto pojmu. Výklad navazuje také na související text Zboží v EU - dodání.

Právní úprava

Právní úprava

Pořízení zboží z jednoho členského státu je předmětem daně podle definičního vymezení v § 2 ZDPH. V§ 2a a § 2b jsou potom pro tuto kategorii zakotveny některé výjimky z případů pořízení zboží, kdy se toto naopak za předmět DPH nepovažuje.

V zákoně o dani z přidané hodnoty jsou k tématu pořízení zboží dále tato nejdůležitější ustanovení:

  • určení místa plnění při pořízení zboží z JČS (§ 11),

  • co je pořízením zboží (§ 16),

  • stanovení dne D při pořízení zboží (§ 25),

  • vystavování daňových dokladů (§ 27a násl.),

  • základ daně při pořízení zboží (§ 40),

  • osvobození při pořízení zboží (§ 65),

  • evidence (§ 100a) a

  • povinnost přiznat nebo zaplatit daň (§ 108).

Vazby na povinnosti identifikované osoby uvádí § 6g a násl. zákona o DPH.

Rada
V článku neřešíme problematiku původního zasílání zboží – nyní prodej zboží na dálku (§ 8) a prodej dovezeného zboží na dálku (§ 8a), přemístění zboží (§ 13 § 16), dodání zboží s montáží, zjednodušený režim podle § 17 a ani pořízení nového dopravního prostředku (§ 19). Tato témata jsou podrobněji vysvětlena v zastřešujícím článku Zboží v EU.

Další podklady k dané problematice naleznete v souvisejících textech: Zboží v EU - přemístění a Zboží v EU - režim skladu, Konsignační sklad.

Výklad

Text jsme rozdělili na několik kapitol: předmět daně a princip pořízení zboží (1), místo plnění (2), základ daně (3), den povinnosti přiznat daň a daňový doklad, evidence (4) a nárok na odpočet daně rozebíráme v poslední páté části.

Novely 2020 a 2021

S naším tématem souvisí některé novely zákona o DPH, proto si připomeňme důležité novinky, které se objevily zejména v roce 2020. Aktuální novela účinná od 1. 10. 2021 se přímo pořízením zboží, ve smyslu správné intepretace tohoto pojmu, nezabývala. Došlo jen k drobným úpravám zejména v návaznosti na změny u prodeje zboží na dálku. K účinnosti doplňujeme, že pravidla podle Směrnice EU a navazujících předpisů měla být původně účinná od 1. 7. 2021 a i přes pozdější přijetí novely ZDPH, až od 1. 10. 2021, platí, že změnová ustanovení směrnice jsou přímo aplikovatelná, bylo možné podle nich postupovat ještě i před účinností novely.

1. PŘEDMĚT DANĚ A PRINCIPY

V úvodní kapitole si vysvětlíme základní informace k předmětu daně (1.1) a přístup k pořízení zboží (1.2) uplatňovaný zákonem o DPH.

Rada
Již dříve bylo doplněno do § 2 zákona o DPH, že pro pořízení zboží z jiného členského státu za úplatu platí podmínka, aby bylo předmětem daně tehdy, kdy osoba povinná k dani „jedná jako taková”. To znamená, že se prezentuje při pořízení v pozici osoby povinné k dani – nikoliv jako osoba nepovinná k dani (s jednou výjimkou – viz níže), u které se jedná o soukromé aktivity (nákupy nesouvisející s ekonomickou činností). Na tuto skutečnost upozorňujeme již v úvodu a dále si ji blíže více vysvětlíme.

1.1 Předmět daně

Obecným východiskem je, že pořízení zboží z JČS za úplatu je předmětem daně. Vyloučení z předmětu daně u zboží pořizovaného z JČS je upraveno v ustanovení § 2a zákona o DPH.

Pozor!
Zjednodušeně platí, že pořízení zboží z JČS není předmětem DPH v tuzemsku, pokud celková hodnota z JČS pořizovaného zboží v příslušném ani bezprostředně předcházejícím roce nepřekročila částku 326 000 Kč (v úrovni bez DPH).

Nutno ovšem poznamenat, že pro tento první typ vynětí platí ještě další podmínky (např. kým je zboží pořízeno, nesmí se jednak o určitý typ zboží atp.) Splnění této výjimky uvedené v § 2a odstavcích dva až čtyři zákona o DPH je tedy složitější. Například je třeba, aby pořízení zboží bylo uskutečněno osobou povinnou se sídlem v tuzemsku, která ale není plátcem nebo je uskutečněno osvobozenou osobou, která není plátcem atd.

Vynětí z předmětu daně se ani v tomto případě nevztahuje na zboží, které je předmětem spotřební daně a pořízení nového dopravního prostředku. Hodnota takovéhoto případně pořizovaného zboží se však nezapočítává do shora uvedeného limitu 326 000 Kč.

Rada
Předmětem daně není dále ani pořízení zboží z JČS, pokud by dodání tohoto zboží v tuzemsku bylo osvobozeno podle § 68 odst. 1 až 10 zákona o DPH (osvobození ve zvláštních případech: například dodání námořních lodí, dodání zboží pro zásobení lodí používaných k plavbě po volném moři, dodání zboží pro použití ozbrojenými silami NATO, dodání zboží diplomatům atp.).

Pozor!
Vynětí z předmětu daně podle § 2a ZDPH konečně zahrnuje i pořízení zboží z JČS, pokud je dodání tohoto zboží v členském státě zahájení přepravy předmětem daně s použitím zvláštního režimu pro obchodníky s použitým zbožím, uměleckými díly, pro prodej veřejnou dražbou nebo přechodného režimu pro použité dopravní prostředky.

Oba tyto typy vynětí pořízení zboží z předmětu daně jsou v zásadě bez ohledu na limit (na rozdíl od prvně zmíněného případu vynětí do limitu 326 000 Kč – viz výše) a do limitu 326 000 Kč platného pro pořízení v ČR se nezapočítávají.

1.2 Princip pořízení zboží

Pořízení zboží z jiného členského státu („JČS”) je jednou z variant tzv. intrakomunitárního dodání zboží. Jde v podstatě o jednu obchodní transakci, kdy z pozice:

  • dodavatele se jedná o dodání do JČS a

  • pořizovatele (kupujícího) o pořízení zboží z JČS.

Pořizovatel je povinen přiznat daň, proto je toto plnění předmětem daně podle ustanovení § 2 odst. 1 písm. c) bod 1. zákona o DPH.

Kritéria (1)

Pořízení zboží je předmětem DPH, pokud jsou současně splněna následující kritéria:

  • Předmětem daně je pořízení zboží z jiného členského státu za úplatu uskutečněné s místem plnění v tuzemsku osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomické činnosti, která jedná jako taková, nebo právnickou osobou nepovinnou k dani,…”.

Zdůraznili jsme:

  • místo plnění, kterému se věnujeme ve druhé kapitole – a podrobně je popsáno ve stejnojmenném článku;

  • osobu povinnou k dani vykonávající ekonomickou činnost, což je předmětem rozboru v článku plátce DPH.

Příklad
Jako ilustrativní příklad nám poslouží pan Nováček, právník vykonávající ekonomickou činnost. Pořídí-li si z jiného členského státu zboží, například počítač, může se jednat o:

  • pořízení zboží, je-li nákup pro jeho podnikání, musí tedy jasně deklarovat, že koná „jako taková osoba…”, nebo

  • jde o soukromou záležitost, která není a nemůže být pořízením zboží ve smyslu zákona o DPH.

Kritéria (2)

Příklad je pravdivý, ale tak jednoduché posouzení pořízení zboží by mohlo být zavádějící. Musíme nahlédnout do § 16 zákona o DPH. Jedná se o úplatný „dovoz” zboží z JČS, přičemž toto zboží:

  • bylo nakoupeno od osoby registrované k dani v jiném členském státě (případně osoby, které nejpozději dnem dodání tohoto zboží vznikla v JČS povinnost registrovat se, tj. osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, a současně nemá nárok na osvobození pro malé podniky),

  • bylo v rámci koupě odesláno nebo přepraveno pro tuzemského plátce z JČS do odlišného členského státu (nejčastěji do tuzemska, resp. členského státu pořizovatele), může být ovšem přepraveno i do jiného členského státu a

  • přepravu do JČS zajistil dodavatel, odběratel nebo třetí osoba pověřená odběratelem nebo dodavatelem.

Novela 2020

V ní nalezneme zpřesnění textu v § 16 odst. 1 zákona o DPH: slova „které nejsou osvobozenou osobou,” byla nahrazena slovy „pokud tyto osoby nejsou v členském státě zahájení odeslání nebo přepravy zboží osvobozenou osobou a”. Také bylo zpřesněno vymezení zmocnění pro třetí osobu, pokud jde o podmínku přepravy zboží.

Další úpravy a posuny jsou v textech odstavců 2 až 4 § 16 ZDPH, kde je posloupnost pravidel nastavena tak, že nejdříve jsou vymezeny situace, za kterých se jedná o pořízení zboží z jiného členského státu, a pak v odstavci 4 § 16 je vymezeno, co se za pořízení zboží nepovažuje (dosud § 16 odst. 2 ZDPH).

Pozor!
K daňovému statusu „dodavatele” z jiného členského státu EU si znovu připomeneme, že tato osoba musí být osobou povinnou k dani a skutečně jednat „jako taková” a současně nemá nárok na osvobození pro malé podniky podle Směrnice EU.

Přitom platí, že režim pro malé podniky může být uplatněn pouze v členském státě, kde má osoba povinná k dani sídlo. Pokud je dodavatel v členském státě zahájení odeslání nebo přepravy zboží osvobozenou osobou (naplňuje podmínky režimu pro malé podniky), pak na straně odběratele nedochází k pořízení z jiného členského státu, které je předmětem daně. Pokud by ale tentýž dodavatel dodával a přepravoval zboží z jiného členského státu než státu, kde má sídlo, pak se už pro odběratele jedná o pořízení zboží z JČS, protože osvobozenou osobou ve státu zahájení přepravy již dotčený dodavatel není (nemůže být, nejde o stát, kde má své sídlo).

Rada
Na schématu je znázorněna základní situace při pořízení zboží:

Parametry

V následujícím přehledu si zrekapitulujeme parametry platné pro kategorii pořízení zboží:

  • pořizovatel nabývá úplatně právo nakládat se zbožím jako vlastník,

  • dodavatel je osobou registrovanou k dani v jiném členském státě anebo osobou povinnou k dani, která jedná jako taková, a nejpozději ke dni dodání zboží jí vznikla povinnost registrovat se k dani (nevztahuje se na ni osvobození pro malé podniky),

  • zboží bylo odesláno nebo přepraveno z JČS do členského státu odlišného, přičemž přepravu zajištují zákonem vymezené osoby.

Rada
K přepravě tohoto zboží si doplňme, že ji může podle zákona o DPH zajišťovat: dodavatel nebo pořizovatel, ale také některým (kterýmkoli) z nich zmocněná třetí strana.

Pozice dodavatele

Musíme připomenout a zdůraznit úpravu z roku 2019, když bylo v § 16 odst. 1 ZDPH ke statusu dodavatele doplněno výše již zmíněné: „nebo od osoby, které vznikla nejpozději dnem dodání tohoto zboží registrační povinnost v jiném členském státě…”. To znamená, že v době dodání, resp. pořízení zboží nemusí mít dodavatel fakticky ještě DIČ, ovšem musí být zřejmé, že nejpozději dnem dodání mu vznikla povinnost zaregistrovat se k DPH.

Co je dále pořízením zboží

Za pořízení zboží se nad rámec výše uvedené obecné definice považuje i přemístění zboží z jiného členského státu do tuzemska plátcem nebo identifikovanou osobou a některá další vyjmenovaná přemístění zboží a přidělení zboží mezi státy EU související s ozbrojenými silami (viz § 16 odst. 3 ZDPH).

Rada
Pokud bylo zmíněno přemístění zboží coby subkategorie pořízení zboží, v § 16 odst. 3 zákona o DPH (resp. odst. 4 ve znění do 31. prosince 2019) byla před novelou 2020 obsažena úprava pro specifický postup při pořízení zboží z titulu jeho přemístění v rámci režimu skladu (call-off stock sklady). V rámci novelizace 2020 byla tato úprava v § 16 zcela vypuštěna v důsledku celkové harmonizace pravidel pro režim skladu a nově je úprava přemístění v režimu skladu obsažena komplexně v § 18 ZDPH – blíže viz článek Zboží v EU - režim skladu.

Novela 2021

§ 16 odst. 3 písm. b) zákona o DPH byl formálně upraven text pro přemístění zboží, které je též pořízením zboží při splnění zákonných podmínek.

Co není pořízením zboží

Zákon taxativně vyjmenovává v § 16 odst. 4 typy plnění, které se z pohledu režimů DPH nepovažují za pořízení zboží z JČS. Jedná se o následující případy nabytí:

  • práva nakládat jako vlastník se zbožím, které se dodává s instalací nebo montáží, dodává soustavami nebo sítěmi, nebo zasílá. Pořízením zboží není též nabytí vratného obalu za úplatu.

Rada
K vybraným položkám z typu dodání, které se nepovažují za pořízení zboží, naleznete výklad v článku Zboží v EU.

Novela 2021

Ve výčtu plnění, která podle § 16 odst. 4 ZDPH