On-line 3měsíční
intenzivní studium
DPH 2022

Input:

Zvláštní způsob zajištění DPH

4.8.2022, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Zvláštní způsob zajištění DPH

Mgr. Radmila Kulková, Ing. Jan Ambrož

Více než deset let lze podle zákona o dani z přidané hodnoty uplatňovat specifický daňový institut, tzv. zvláštní způsob zajištění DPH, tj. ustanovení § 109a ZDPH, který nabízí odběratelům v obchodních vztazích možnost vyhnout se případnému riziku ručení za odvod DPH dodavatelem, a to netradičním způsobem úhrady DPH z uskutečněného zdanitelného plnění přímo na účet správce daně a nikoli dodavateli jako součást úplaty za dotčené plnění.

Zajištění se logicky, jak vyplývá z názvu institutu a jednak už i z jeho zakotvení v rámci zákona o DPH, týká jen části celkového platebního závazku spojeného s přijetím zdanitelného plnění, a to daně z přidané hodnoty u přijatého zdanitelného plnění!

Právní úprava

Právní úprava

Příslušné ustanovení zákona o DPH, v tomto případě § 109a, se nazývá "Zvláštní způsob zajištění daně".

Výklad

Nejdříve si v úvodní první části vysvětlíme význam zajištění a jeho vztah k ručení v DPH. Následuje přehled zákonných podmínek, resp. pravidel pro uplatnění této možnosti v kapitole druhé a v závěrečné třetí si krátce zmíníme souvislosti s daní z příjmů a účetnictvím.

1. ZAJIŠTĚNÍ VS. RUČENÍ

Institut zvláštního způsobu zajištění daně úzce souvisí s ručením za DPH, které je v zákoně o DPH upraveno v ustanoveních:

  • § 108a "Ručení oprávněného příjemce",

  • § 109 "Ručení příjemce zdanitelného plnění" a

  • § 109aa "Ručení osoby povinné k dani, která dodala zboží provozovateli elektronického rozhraní".

Naopak u zvláštního způsobu zajištění daň podle § 109a ZDPH není spojitost se zajištěním ve smyslu úpravy v § 103 zákona o DPH "Zvláštní ustanovení o zajištění úhrady na nesplatnou nebo dosud nestanovenou daň", tj. s tzv. zajišťovacími příkazy

Rada
Smysl zvláštního způsobu zajištění daně z přidané hodnoty tkví v tom, že plátce daně z přidané hodnoty, který je v pozici příjemce zdanitelného plnění, se může – má-li pochybnosti o tom, zda jeho dodavatel zaplatí daň z poskytnutého plnění, a to použitím tohoto institutu ochránit před případným ručením za daň z přidané hodnoty, pokud by ji dodavatel z poskytnutého plnění nakonec skutečně neodvedl.

Pozor!
Příjemce zdanitelného plnění uskutečněného v tuzemsku se totiž v důsledku ustanovení § 109 zákona o DPH ocitá v pozici potencionálního ručitele. V obdobné situaci je podle § 108a ZDPH i oprávněný příjemce u zboží podléhajícího spotřební dani a dále také osoba povinná k dani, která podle § 13a ZDPH dodala zboží provozovateli elektronického rozhraní (viz § 109aa).

Všem těmto subjektům se toto potencionální riziko ručení umožňuje zcela eliminovat prostřednictvím jimi provedeného zvláštního způsobu zajištění daně z přidané hodnoty podle § 109a ZDPH!

Příklad
Pokud příjemce plnění, za kterého se pro řešené účely považuje i oprávněný příjemce v případě ručení podle § 108a ZDPH anebo osoba povinná k dani, která podle § 13a dodala zboží provozovateli elektronické platformy, využije institut zvláštního způsobu zajištění daně, tj. uhradí správci daně pod patřičnou identifikací za dodavatele DPH související s uskutečněným plněním, nemůže se ve vztahu k tomuto plnění nikdy dostat do postavení ručitele.

Pozor!
Musí tak ale učinit, aniž by byl k úhradě dotčené DPH vyzván jako ručitel.

K tomu, aby úhrada zvláštního způsobu zajištění měla předpokládaný účinek vyloučení ručení, resp. ten, že tato úhrada od příjemce zdanitelného plnění bude správcem daně použita výhradně na úhradu předmětné daně u dodavatelem uskutečněného zdanitelného plnění, je třeba splnit i další stanovené podmínky související s provedením platby (zejména řádné identifikace platby).

2. PODMÍNKY A ZÁKONNÁ PRAVIDLA

Zvláštní způsob zajištění daně z přidané hodnoty je z hlediska pravidel aplikace přesně popsán v zákoně o dani z přidané hodnoty, a jen při splnění těchto je právně účinný, resp. jen při splnění těchto podmínek nastávají účinky pravidla zakotveného v ustanovení § 109a ZDPH.

Právní účinek zvláštního způsobu zajištění daně a pravidla s tím související

Jsou-li naplněny dále shrnuté podmínky pro zvláštní způsob zajištění daně, má to ve smyslu ustanovení § 109a zákona o DPH tyto dopady (účinky):

  • Příjemcem uskutečněná úhrada zvláštního způsobu zajištění daně se použije výhradně na úhradu DPH poskytovatele z dotčeného zdanitelného plnění.

  • Ke dni splatnosti této daně se částka příjemcem uhrazeného zajištění převede na osobní daňový účet poskytovatele a zde dojde k použití podle předchozího bodu.

  • Příjemce zdanitelného plnění, který použil zvláštní způsob zajištění, se ohledně úhrady DPH z dotčeného zdanitelného plnění nikdy nemůže dostat do pozice ručitele.

Realizace zvláštního způsobu zajištění

Úhrada na předmětný zvláštní způsob zajištění daně se realizuje tak, že příslušná část dluhu (závazku) odběratele – částka v rozsahu daně z přidané hodnoty z přijatého plnění, je zaslána správci daně místně příslušnému dodavateli. Úhrada je směřována na osobní daňový účet DPH dodavatele vedený tímto správcem daně. K tomu musí příjemce zdanitelného plnění pro řádnou identifikaci platby na zajištění uvést následující údaje:

  • identifikaci svého dodavatele (DIČ dodavatele),

  • daň, na kterou je platba určena (DPH),

  • svoji identifikaci (svoje DIČ),

  • den uskutečnění zdanitelného plnění nebo den přijetí úplaty poskytovatelem zdanitelného plnění.

Den D

Jestliže odběratel při úhradě daně za svého dodavatele neuvede den uskutečnění zdanitelného plnění nebo den přijetí úplaty, považuje se za tento den přijetí platby správcem daně.

Rada
Generální finanční ředitelství vydalo k dané problematice dostatečně podrobnou informaci, v níž mimo jiné specifikuje konkrétní položky pro zajištění identifikace této úhrady tak, aby byly splněny výše uvedené zákonné podmínky řádné identifikace platby na zajištění podle § 109a ZDPH. Při placení daně za poskytovatele zdanitelného plnění v rámci institutu zvláštního způsobu zajištění daně je nutné vyplnit položky: variabilní symbol, specifický symbol a zprávu pro příjemce. Jak konkrétně, popisuje zmíněná informace GFŘ a každoroční informační zpráva k placení daní.

Zde připomínáme, že Finanční správa vydává pravidelně informaci o způsobu placení daní (procesních náležitostech, termínech atd.) nazývanou